Il riparto di giurisdizione nelle opposizioni esecutive: una rassegna

Questioni risolte ed irrisolte alla luce dell’analisi della più recente giurisprudenza di legittimità
Il riparto di giurisdizione nelle opposizioni esecutive: una rassegna

Sommario:
1. Introduzione.
2. La “impugnazione” del pignoramento per “vizi derivati”.
3. Le difese riguardanti il “merito” della pretesa fatta valere o azionata in via esecutiva: la giurisprudenza costituzionale.
 3.1. Ricadute applicative della pronuncia n. 114 del 2018.
4. Analisi di Cass. S.U. 14.4.2020, n. 7822: qualche spunto critico.
5. Gli sviluppi successivi: analisi di Cass. S.U. 23.2.2021, nn. 4845 e 4846.

 

  1. Introduzione.

La notevole mole di decisioni in materia di riparto di giurisdizione tra GT e GO testimonia – se non altro – la particolare complessità del tema, spesso acuita dallo stretto “intreccio” che i vari motivi dedotti in un unico ricorso (ed in thesi appartenenti alla giurisdizione di Giudici diversi) possono presentare[1].

Su di un piano generale, può dirsi orientamento costante quello per cui il discrimen tra la giurisdizione ordinaria e quella tributaria è rappresentato dalla natura del credito azionato[2].

Questo criterio si specifica nell’attribuire alle CT le controversie su atti che siano espressione di potestà impositiva, laddove gli atti della riscossione (che presuppongono il “consolidamento” dei provvedimenti impositivi) fuoriescono dai confini esterni della giurisdizione speciale.

Tale ultimo assunto – indispensabile ai fini del successivo discorso – è ricavabile dall’art. 2, comma 1, secondo alinea, d.lgs. n. 546 del 1992, secondo cui “restano escluse dalla giurisdizione tributaria soltanto le controversie riguardanti gli atti della esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento e, ove previsto, dell'avviso di cui all'articolo 50 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, per le quali continuano ad applicarsi le disposizioni del medesimo decreto del Presidente della Repubblica”.

Per altro verso, va richiamata, ancorché relativa ai limiti interni della giurisdizione tributaria[3], la disposizione recata dall’art. 19, d.lgs. n. 546 del 1992, che, al primo comma, individua gli atti impugnabili innanzi alle CT; mentre, al terzo comma, stabilisce che “gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo”.

Infine, sul versante della giurisdizione ordinaria, va osservato che l’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973 (nella versione anteriore alla pronuncia n. 114 del 2018 della Corte Costituzionale, di cui si parlerà infra al par. 3) prevede che “non sono ammesse”: a) le opposizioni regolate dall'articolo 615 del codice di procedura civile, fatta eccezione per quelle concernenti la pignorabilità dei beni; b) le opposizioni regolate dall'articolo 617 del codice di procedura civile relative alla regolarità formale ed alla notificazione del titolo esecutivo.

 

  1. La “impugnazione” del pignoramento per “vizi derivati”.

Queste essendo le coordinate di riferimento, una prima e spinosa questione interpretativa attiene alla individuazione del Giudice avente giurisdizione con riferimento alle controversie ove sia fatta valere, attraverso la “impugnazione” del pignoramento, la mancata o viziata notifica dei c.d. atti presupposti (in primo luogo la cartella di pagamento e la c.d. intimazione di pagamento, quando necessaria).

In relazione a tale aspetto, tra le pronunce meno recenti, si ricordano:

  • quelle espressive dell’orientamento secondo cui l’atto esecutivo non preceduto dalla notifica dell’atto presupposto va impugnato innanzi al GT, ai sensi del combinato disposto degli artt. 2, comma 1, e 19, d.lgs. 546 del 1992[4];
  • quelle secondo cui la giurisdizione, in tali casi, spetta al GO, che deve limitarsi ad accertare, ai sensi del combinato disposto degli artt. 617 c.p.c. e 57, d.p.r. n. 602 del 1973, l’effettiva sussistenza di tale “vizio derivato”, dichiarando, se del caso, la nullità del pignoramento[5].

Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione – con due ordinanze del 2017 – hanno dato la stura al primo tra i due orientamenti adducendo a sostegno sia argomenti di carattere letterale che sistematico[6].

Con riferimento ai primi, si osserva che “il D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2, comma 1, secondo periodo, individua il discrimine tra giurisdizione tributaria e giurisdizione ordinaria nella 'notificazione della cartella di pagamento' (ovvero, a seconda dei casi, dell'avviso di cui al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 50, dell'avviso cosiddetto 'impoesattivo' o dell'intimazione di pagamento): prima di tale notifica la controversia è devoluta al giudice tributario, dopo, al giudice ordinario. La disposizione richiede dunque, per radicare la giurisdizione del giudice ordinario, la notificazione del titolo esecutivo (o degli altri atti costituenti presupposti dell'esecuzione forzata tributaria). Ne deriva che l'impugnazione di un atto dell'esecuzione forzata tributaria (come il pignoramento effettuato in base a crediti tributari) che il contribuente assume essere invalido perché non preceduto dalla suddetta notificazione integra una opposizione ai sensi dell'art. 617 c.p.c. nella quale si fa valere una nullità 'derivata' dell'atto espropriativo (…) e che è devoluta alla cognizione del giudice tributario, proprio perché si situa (…) prima della notificazione in discorso. In questa prospettiva, ai fini della giurisdizione, non ha importanza se, in punto di fatto, la cartella (o un altro degli atti equipollenti richiesti dalla legge) sia stata o no effettivamente notificata: il punto attiene al merito e la giurisdizione non può farsi dipendere dal raggiungimento della prova della notificazione e, quindi, secundum eventum. Rileva invece, ai fini indicati, il dedotto vizio dell'atto di pignoramento (mancata notificazione della cartella) e non la natura, propria di questo, di primo atto dell'espropriazione forzata (art. 491 c.p.c.)”.

Circa i secondi, si evidenzia che “l'atto di pignoramento non preceduto dalla notifica della cartella di pagamento integra… il primo atto in cui si manifesta al contribuente la volontà di procedere alla riscossione di un ben individuato credito tributario e pertanto, in quanto idoneo a far sorgere l'interesse ad agire ai sensi dell'art. 100 c.p.c., rientra nell'ambito degli atti impugnabili davanti al giudice tributario in forza del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 19”.

Le pronunce della S.C. sono state criticate da autorevole dottrina[7].

Oltre alla circostanza per cui il contrasto con la propria giurisprudenza pregressa (contrasto da cui muovono le Sezioni Unite) sarebbe “ipotetico”, posto che Cass. S.U. 5 luglio 2011, n. 14667 (prima richiamata) aveva ritenuto munito di giurisdizione il Giudice tributario relativamente ad una controversia il cui oggetto non era propriamente costituito da un atto dell’esecuzione forzata (pignoramento), riguardando, invece, soltanto la contestata legittimità del titolo esecutivo (cartella di pagamento riproduttiva del ruolo) e della sua notificazione, la critica svolta dalla menzionata dottrina si muove lungo tre direttrici:

  • la giurisdizione si determina in base all’atto impugnato e alla situazione soggettiva che forma oggetto di giudizio e non in ragione del vizio dedotto;
  • quel che interessa ai fini della determinazione della giurisdizione è il petitum sostanziale;
  • il pignoramento non rientra tra gli atti autonomamente impugnabili davanti al GT ai sensi dell’art. 19, d.lgs. n. 546 del 1992.

Malgrado tali rilievi, l’orientamento in esame, in quanto più volte ribadito, si è consolidato[8].

Lo stesso è stato – sia pure incidentalmente - “avallato” dalla Corte Costituzionale allorché ha dichiarato la illegittimità costituzionale dell’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973, nella parte in cui non prevede che, nelle controversie che riguardano gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento o all’avviso di cui all’art. 50 del d.P.R. n. 602 del 1973, sono ammesse le opposizioni regolate dall’art. 615 del codice di procedura civile.

Difatti, per quanto qui interessa, il Giudice delle leggi ha ritenuto che tale norma, laddove esclude l’ammissibilità, innanzi al GO, delle opposizioni “relative alla regolarità formale ed alla notificazione del titolo esecutivo”, determini un sistema di tutele deficitario a carico del contribuente, osservando che “in tale evenienza la tutela del contribuente c'è, ma è attivata con lo strumento processuale di accesso al giudice tributario costituito dal ricorso ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 (nel prescritto termine di decadenza), non essendo ammissibile invece l'opposizione ex art. 615 cod. proc. civ. (senza termine di decadenza)”.

In definitiva, senza negare il peso degli argomenti critici ricordati sopra, l’orientamento in questione può ormai dirsi ius receptum.

Laddove si faccia questione di “vizi derivati”, cioè laddove il pignoramento sia impugnato a cagione della mancata (o invalida) notifica della cartella, di tale controversia deve occuparsi il GT.

Nel caso, di cui si è fin qui discorso, in cui sia dedotta soltanto la “nullità derivata” dell’atto di pignoramento, se della questione sia investito il GE (sull’assunto della qualificazione della domanda come “opposizione agli atti esecutivi”), lo stesso dovrà – di massima – rigettare la domanda cautelare (atteso che, prospetticamente, la controversia è attratta alla giurisdizione del Giudice speciale) e assegnare i termini per l’introduzione del giudizio di merito, all’esito del quale – salvo il principio della translatio iudicii - il GO declinerà la propria giurisdizione.

È invece pacifico che, laddove si faccia questione di “vizi propri” del pignoramento, della questione dovrà occuparsi il GO in sede di opposizione agli atti esecutivi (ex comb. disp. artt. 617 c.p.c. e 57, d.p.r. n. 602 del 1973); opposizione che si articolerà secondo la nota (e imprescindibile[9]) struttura bifasica.

Per esigenze di chiarezza espositiva, conviene per adesso lasciare da parte l’ipotesi in cui il ricorso contenga sia la deduzione di vizi riflessi che la deduzione di vizi propri, e tra le due “domande” sia stabilito un nesso di subordinazione: se ne parlerà nel par. 4, con specifico riferimento all’opposizione all’esecuzione, ma le osservazioni ivi svolte possono valere anche per le opposizioni “formali”.

 

  1. Le difese riguardanti il “merito” della pretesa fatta valere o azionata in via esecutiva.

Anche quando le difese del debitore siano articolate sul “merito” della pretesa fatta valere o azionata in via esecutiva, il limite esterno della giurisdizione tributaria è, pur sempre, rappresentato dall’art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992, già citato.

Sul versante della giurisdizione tributaria, per far valere l’inesistenza della pretesa tributaria, sarà necessario impugnare taluno degli atti di cui all’art. 19, d.lgs. n. 546 del 1992, nel termine all’uopo previsto.

Sul versante della giurisdizione ordinaria, quando si versa al di là del limite esterno disegnato dal citato art. 2, i fatti modificativi o estintivi del diritto fatto valere in via esecutiva vanno dedotti in sede di opposizione all’esecuzione.

È questo il portato essenziale di una rilevante (ed attesa) pronuncia della Corte Costituzionale che, come anticipato, è intervenuta sull’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973, nella parte in cui non prevede che, nelle controversie che riguardano gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento o all’avviso di cui all’art. 50 del d.P.R. n. 602 del 1973, sono ammesse le opposizioni regolate dall’art. 615 del codice di procedura civile[10].

Mentre con riferimento ai casi in cui venissero in rilievo profili di natura formale, che il debitore non aveva potuto far valere prima dell’inizio dell’esecuzione, la tutela è stata congegnata nel modo che si è detto, per le ipotesi contemplate dalla lett. a) dell’art. 57, comma 1, cit. – prima della suddetta pronuncia manipolativa – non era data altra tutela che quella consistente nella ripetizione dell’indebito, una volta subita l’espropriazione (quantunque “ingiusta”); ovvero (secondo taluno) altra tutela che quella compendiantesi nel pagamento del debito e nella presentazione di una successiva istanza di rimborso, avverso il rigetto – anche tacito – della quale si poteva ammettere ricorso al GT[11].

I giudizi a quibus in relazione ai quali è stato sollevato l’incidente di costituzionalità riguardavano: a) la eccessività del pignoramento (dello stipendio) perché incidente sul minimo vitale e la dedotta inesistenza di rapporti tra terzo e debitore pignorato (Trib. Sulmona); b) la violazione dell’art. 7, comma 1, lett. m), d.l. n. 70 del 2011, che prevede che in caso di richiesta di sospensione giudiziale degli atti esecutivi non si procede ad esecuzione fino alla decisione del Giudice e comunque fino al centoventesimo giorno (Trib. Trieste).

La Corte Costituzionale, ritenuta la inammissibilità della questione sub a), è pervenuta, con riguardo all’altra, al dispositivo additivo sopra riportato, principiando dalle seguenti premesse:

  1. l’art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992 ha fissato la linea di confine tra le giurisdizioni nella cartella e nell’eventuale successivo avviso di mora, nel senso che “fino a questo limite la cognizione degli atti dell’amministrazione, espressione del potere di imposizione fiscale, è devoluta alla giurisdizione del giudice tributario; a valle, la giurisdizione spetta al giudice ordinario e segnatamente al giudice dell’esecuzione”;
  2. per quanto quello sopra indicato sia un criterio di riparto della giurisdizione, “la sommatoria della tutela innanzi al giudice tributario e di quella innanzi al giudice (ordinario) dell’esecuzione deve realizzare per il contribuente una garanzia giurisdizionale a tutto tondo” (corsivi nostri);
  3. tale tutela complementare ricomprende anche il potere cautelare di sospensione della riscossione, che il Giudice tributario esercita ai sensi dell’art. 47, d.lgs. 546 del 1992 e il Giudice ordinario ai sensi dell’art. 60, d.p.r. n. 602 del 1973.

Ora, come anticipato, ad avviso della Corte, la limitazione dettata dalla lett. b) dell’art. 57, comma 1, cit. non si pone in contrasto con gli artt. 24 e 113 Cost., poiché “queste ultime opposizioni [quelle sulla regolarità formale del titolo e sulla sua notificazione, n.d.s.] sono attratte alla giurisdizione tributaria”, e ciò “senza che le regole di riparto della giurisdizione possano significare alcuna soluzione di continuità della garanzia giurisdizionale nel rispetto dei parametri evocati dal giudice remittente”.

Con riferimento ai profili di merito, nella parte in cui esclude “che sia ammissibile l’opposizione all’esecuzione per il solo fatto che il contribuente opponente formuli un petitum con cui contesta il diritto dell’amministrazione finanziaria o dell’agente della riscossione di procedere ad esecuzione forzata, come sarebbe invece possibile secondo il canone ordinario dell’opposizione ex art. 615 c.p.c.”, l’art. 57, cit. non presta il fianco a rilievi di incostituzionalità, poiché “l’inammissibilità dell’opposizione ex art. 615 cod. proc. civ. si salda, in simmetria complementare, con la proponibilità del ricorso ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, assicurando, in questa parte, la continuità della tutela giurisdizionale”.

Il discorso è diverso per quelle controversie in relazione alle quali non sussiste – neppure in virtù del collegamento con l’art. 2, cit. – la giurisdizione del Giudice tributario, poiché – per utilizzare le stesse parole della Corte – la controversia si colloca a valle di tale giurisdizione.

In tale ambito - l’opposizione all’esecuzione essendo l’unico strumento di tutela - si configura, a fronte della prevista inammissibilità della stessa, “una carenza di tutela giurisdizionale”, non altrimenti recuperabile.

La Corte osserva che “questa carenza di tutela giurisdizionale [non] sarebbe colmabile con la possibilità dell’opposizione agli atti esecutivi laddove la contestazione della legittimità della riscossione non si limiti alla regolarità formale del titolo esecutivo o degli atti della procedura. Una dilatazione dell’ambito di applicazione di tale rimedio processuale lascerebbe comunque un’ingiustificata limitazione di tutela giurisdizionale se non altro in ragione dell’esistenza di un termine di decadenza per la proponibilità dell’azione, che invece non è previsto in caso di opposizione all’esecuzione”.

Ciò porta a ritenere che “la pur marcata peculiarità dei crediti tributari […] non è però tale da giustificare che, nelle ipotesi in cui il contribuente contesti il diritto di procedere a riscossione coattiva e sussista la giurisdizione del giudice ordinario, non vi sia una risposta di giustizia se non dopo la chiusura della procedura di riscossione ed in termini meramente risarcitori”, con conseguente frontale contrasto con gli artt. 24 e 113 Cost.

 

3.1. Ricadute applicative della pronuncia n. 114 del 2018.

Se da un punto di vista concettuale le affermazioni della Corte Costituzionale sono pienamente condivisibili, così come ne sono intellegibili le ragioni di fondo, quando si passa – per così dire – al piano operativo si pongono all’interprete questioni di non poco momento; va infatti considerato che il caso in relazione al quale è stata sollevata la q.l.c. che ha portato alla sentenza n. 114 del 2018 era assai peculiare.

È necessario, quindi, individuare, secondo la logica sottesa alla pronuncia in esame, il limite tra le giurisdizioni con riferimento ai vari motivi che il debitore potrebbe sollevare a seguito dell’inizio dell’azione esecutiva.

La Corte, a dire il vero, opera delle esemplificazioni:

  • l’intervenuto pagamento del debito tributario;
  • la sopravvenuta estinzione dello stesso “per essersi il contribuente avvalso di misure di favore per l’eliminazione del contenzioso tributario, quale, ad esempio la c.d. rottamazione delle cartelle di pagamento”.

A tali ipotesi la dottrina[12], in sede di commento al rilevante arresto di cui sopra, ne ha aggiunte altre:

  • la intervenuta sospensione del titolo esecutivo o dell’esecuzione a seguito di provvedimento giudiziale ex art. 47, d.lgs. n. 546 del 1992;
  • la contestazione della direzione in concreto assunta dall’azione esecutiva (si richiama il caso in cui l’opponente sia il terzo datore di ipoteca ovvero il soggetto esecutato in virtù della sua contestata qualità di erede del debitore iscritto a ruolo);
  • il caso in cui il socio eccepisca il beneficium excussionis;
  • il maturare della prescrizione.

Invero, mentre non pongono particolari dubbi le ipotesi dell’intervenuto pagamento del debito e quella della contestazione della direzione in concreto assunta dall’azione esecutiva, le altre fattispecie sono, a nostro sommesso avviso, più difficilmente riconducibili all’ambito dell’opposizione all’esecuzione o lo sono a patto che vengano operate delle precisazioni (da ricavare, però, in assenza di una espressa presa di posizione da parte del Giudice delle leggi, dalla complessiva ratio decidendi a base della pronuncia di incostituzionalità).

Non sembra, in particolare, che siano riconducibili all’ambito dell’opposizione all’esecuzione i vari casi (sempre più frequenti nella normativa degli ultimi anni) di misure di favore per l’eliminazione del contenzioso tributario (ad esempio le varie disposizioni che prevedono forme di c.d. rottamazione).

Analoghe considerazioni sembra debbano farsi – a maggior ragione – con riferimento al caso di intervenuta sospensione del titolo esecutivo o dell’esecuzione a seguito di provvedimento giudiziale ex art. 47, d.lgs. n. 546 del 1992.

Difatti, qui vengono in rilievo delle cause di sospensione “esterna” (o improseguibilità) delle quali il GE deve limitarsi a prendere atto.

Particolarmente discussi, anche per la loro incidenza pratica, sono i casi del beneficium excussionis e della prescrizione.

Con riguardo al primo aspetto va segnalata una recente pronuncia della Corte di Cassazione a Sezioni Unite[13], secondo cui il socio può impugnare la cartella notificatagli (senza che gli sia stato notificato l’avviso di accertamento), deducendo la violazione del beneficio della preventiva escussione del patrimonio sociale.

La S.C. ha così composto un contrasto di giurisprudenza che era sorto, siccome:

  • alla stregua di un primo orientamento (poi seguito dalle S.U.), “è […] indubbio che il beneficium excussionis si possa, anzi, si debba opporre davanti al giudice tributario allorquando si riceva la notificazione della cartella”, poiché “è in quel momento e in quella sede che il contribuente ha titolo per contestare la sussistenza della condizione posta al fisco per agire esecutivamente contro di lui”[14]; per altra pronuncia, ascrivibile al medesimo filone, tale soluzione ha tratto ulteriore argomento a seguito della pronuncia della Corte Costituzionale n. 114 del 2018. Ciò in quanto “la Corte costituzionale, nel raccordare l'art. 2 del d.lgs. n. 546/92 con l'art. 57 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, che pone limiti alla facoltà di proporre le opposizioni regolate dagli artt. 615 e 617 c.p.c., ha chiarito che se il contribuente contesta il titolo della riscossione coattiva, la controversia così introdotta appartiene alla giurisdizione del giudice tributario e l'atto processuale d'impulso è giustappunto il ricorso ex art. 19 del d.lgs. n. 546/92, proponibile avverso ‘il ruolo e la cartella di pagamento’, e non già l'opposizione all'esecuzione ex art. 615 c.p.c. (…). Ne consegue che in quanto è proponibile il ricorso ex art. 19 del d.lgs. n. 546/92, è inammissibile l'opposizione all'esecuzione ex art. 615 c.p.c.”, dacché, secondo quanto sostenuto dalla stessa Corte Costituzionale, “l'inammissibilità dell'opposizione ex art. 615 cod.proc.civ. si salda, in simmetria complementare, con la proponibilità del ricorso ex art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, assicurando, in questa parte, la continuità della tutela giurisdizionale”[15];
  • per altro orientamento, dato che il beneficium excussionis “ha efficacia limitatamente alla fase esecutiva, nel senso che il creditore sociale non può procedere coattivamente a carico del socio se non dopo avere agito infruttuosamente sui beni della società […]”[16], occorre dedurre tale violazione in sede di opposizione all’esecuzione e quindi innanzi al G.O.

Il caso della prescrizione appare il più problematico e, a ben vedere, è proprio su tale profilo che una recente e complessa pronuncia delle Sezioni Unite ha posto distinzioni nella dichiarata intenzione di dare continuità ai dicta della Corte Costituzionale (ma come si dirà è possibile sostenere che, al di là delle affermazioni di principio, la continuità sia più predicata che praticata: v. infra par. 4).

Prima di analizzare tale recente arresto va detto che della concretizzazione delle direttive indicate dal Giudice delle leggi (con segnato riferimento alla prescrizione) si è occupata, innanzitutto, la giurisprudenza di merito.

In una delle prime pronunce successive all’arresto della Corte Costituzionale, è stato evidenziato che la ratio decidendi che sorregge la predetta decisione impone di discernere, anche per la prescrizione, tra il caso in cui la stessa sia maturata a monte, cioè prima della cartella di pagamento o, più verosimilmente, tra la cartella di pagamento e l’avviso di mora; e il caso in cui sia maturata a valle, cioè dopo la notifica della cartella o dell’avviso di mora e prima del pignoramento, cioè in un momento in cui – avuto riguardo al discrimen individuato dall’art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992 – non sarebbe possibile dedurre quel fatto innanzi alle Commissioni tributarie[17].  

La soluzione sopra indicata è stata confermata dalla Corte di Cassazione[18].

La Corte di legittimità ha innanzitutto osservato che “dinanzi al giudice dell'esecuzione (…) non possono essere dedotti motivi che dovevano farsi valere, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 2 e 19, con ricorso alla giurisdizione tributaria, neppure quando il contribuente non abbia avuto conoscenza dell'atto prodromico da impugnare. In tal caso, infatti, l'impugnazione, ancorché tardiva, si deve comunque proporre al giudice tributario nei termini previsti dal rito”.

Sulla scorta di tale premessa, la S.C. ha ritenuto il motivo infondato in quanto “quand'anche il contribuente non avesse avuto l'occasione di ricorrere (…) avverso uno degli atti prodromici perché non gli fu notificato, ed anzi dipendendo il maturare della prescrizione proprio dalla nullità o inesistenza di tale notificazione, sarebbe stato comunque suo onere adire la giustizia tributaria nelle forme di rito, a decorrere dal primo atto esecutivo, per far rilevare in quella sede - e non davanti al giudice dell'esecuzione - l'intervenuta estinzione del credito erariale”.

Ciò nondimeno, nella decisione si precisa che “non risulta che la prescrizione di che trattasi fosse maturata solo dopo la notifica delle cartelle di pagamento. Il ricorrente, infatti, ha omesso di indicare in modo specifico quali fossero le ragioni dell'opposizione e quest'ultima eventualità appare oltremodo improbabile, anche in considerazione del fatto che secondo la prospettazione del ricorrente quelle notificazioni non si erano mai perfezionate. Sicché delle due l'una: o il motivo è inammissibile per difetto di specificità (…); oppure è infondato per le ragioni sopra esposte”.

Da tale passaggio si può desumere che, se il ricorrente avesse dedotto specificamente che la prescrizione era maturata successivamente alla notifica della cartella, l’opposizione non avrebbe potuto essere dichiarata inammissibile (così come aveva fatto il Giudice di merito, evidentemente perché veniva in rilievo una prescrizione maturata anteriormente alla cartella di pagamento).

In sostanza, nell’escludere che l’opposizione all’esecuzione (anche nella prospettiva della intervenuta manipolazione dell’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973) possa avere funzione recuperatoria, la Corte di Cassazione, nella pronuncia n. 11900 del 2019, pare partire dalla premessa che la intervenuta prescrizione del credito tributario possa essere conosciuta dal GT (in sede di impugnazione del primo atto successivo conosciuto, ossia il pignoramento) solo quando sia maturata antecedentemente alla notifica della cartella o dell’intimazione di pagamento.

Anche se afferente alla materia dell’ammissione al passivo fallimentare, va segnalata – perché si pone in sostanziale continuità con quanto osservato sopra – la pronuncia Cass. S.U. 24.12.2019, n. 34447[19].

La I Sezione, nell’ordinanza di rimessione, aveva dubitato “della persistente validità dell’orientamento, espresso anche dalle Sezioni Unite (n. 14648 del 2017 […]), secondo cui qualora, in sede di ammissione al passivo fallimentare, il curatore eccepisca la prescrizione del credito tributario maturata successivamente alla notifica della cartella, viene in considerazione un fatto estintivo dell’obbligazione che involge l’an ed il quantum del tributo, sicché la giurisdizione sulla relativa controversia spetta al giudice tributario, con la conseguenza che il giudice delegato deve ammettere il credito in oggetto con riserva, anche in assegnazione di una richiesta di parte in tal senso”.

In specie, si osservava “che, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 114 del 2018 (…), non vi sarebbe più quel vuoto di tutela che aveva indotto la giurisprudenza ad indirizzare verso la giurisdizione tributaria le controversie aventi ad oggetto questioni e fatti successivi alla notifica della cartella (come la prescrizione), quindi a valle della notifica della cartella, che segna il limite della giurisdizione del giudice tributario, a norma dell’art. 2, del d.lgs. n. 546 del 1992”.

Le S.U. si sono poste in consapevole contrasto con le pronunce sopra menzionate, adducendo, quale ragione essenziale del revirement, la nuova fisionomia del confine tra le giurisdizioni, così come risultante a seguito della pronuncia n. 114 del 2018, più volte ricordata.

Ad avviso della S.C., successivamente a tale arresto, “la giurisdizione del giudice ordinario sussiste (…) in tutte le controversie che si collocano ‘a valle della notifica della cartella di pagamento’, dove non v’è spazio per la giurisdizione del giudice tributario ex art. 2 del d.lgs. n. 546 del 1992 e l’azione esercitata dal contribuente assoggettato alla riscossione, che non riguardi la mera regolarità formale del titolo esecutivo o di atti della procedura, ‘deve qualificarsi come opposizione all’esecuzione ex art. 615 c.p.c., essendo contestato il diritto di procedere a riscossione coattiva’ (sentenza n. 114 del 2018). È questo il modo per colmare la carenza di tutela giurisdizionale che è all’origine della incostituzionalità dell’art. 57 (…), che si spiega in ragione del fatto che non ‘era’ ammessa siffatta opposizione innanzi al giudice dell’esecuzione, pur non essendo ammissibile il ricorso al giudice tributario, in quanto privo di giurisdizione”.

Peraltro, siccome “tra le ‘altre evenienze che si collocano a valle della notifica della cartella di pagamento, in cui la doglianza del contribuente sia diretta a contestare il diritto di procedere a riscossione coattiva’ mediante l’opposizione ex art., 615 c.p.c., la Corte costituzionale menziona ‘le ipotesi dell’intervenuto adempimento del debito tributario o di una sopravvenuta causa di estinzione dello stesso (…)’, non v’è ragione di non ricomprendervi l’estinzione del credito tributario per intervenuta prescrizione maturata successivamente alla notifica della cartella”.

Nell’affermare quanto sopra, le S.U. aggiungono – e ciò pare particolarmente significativo nell’ottica dell’analisi delle successive pronunce della Corte - che, “se è vero che la cartella è configurabile come atto di riscossione e non di esecuzione forzata (…) e che la giurisdizione tributaria si arresta solo di fronte agli atti di esecuzione forzata tra i quali non rientrano né le cartelle esattoriali né gli avvisi di mora (…), è anche vero che per espressa disposizione normativa (art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992) la notifica della cartella è un dato rilevante ai fini della giurisdizione, determinando il sorgere della giurisdizione del giudice ordinario, l’unico competente a giudicare dei fatti, successivamente intervenuti, estintivi e modificativi del credito tributario cristallizzato nella cartella”.

Ne consegue che “è in sede fallimentare, nel procedimento di verifica del passivo, che vengono definite le questioni inerenti i fatti sopravvenuti alla formazione del titolo esecutivo (…) posto a fondamento del credito insinuato, le quali nell’esecuzione individuale vengono fatte valere con lo strumento dell’opposizione all’esecuzione, ai sensi dell’art. 615 c.p.c.”.

 

  1. Analisi di Cass. S.U., 14.4.2020, n. 7822: qualche spunto critico.

Tenuto conto di quanto sopra, si può adesso esaminare un altro rilevante pronunciamento delle Sezioni Unite sul tema della giurisdizione che, quanto meno in relazione a taluni profili, sembra porsi in linea di discontinuità con gli orientamenti sopra sintetizzati.

Si allude a Cass. S.U., 14.4.2020, n. 7822[20].

Per cercare di comprendere a pieno la complessa architettura della pronuncia in esame e di evidenziarne possibili aspetti critici, conviene – in prima battuta – procedere ad una sinossi della vicenda giudiziaria sottostante:

  1. A) il debitore aveva ricevuto la notifica di un pignoramento ex art. 72-bis, d.p.r. n. 602 del 1973, per il recupero dei crediti portati da due cartelle esattoriali, la prima notificata in data 28.9.2016 e la seconda notificata in data 17.10.2016;
  2. B) le suddette cartelle erano relative a somme dovute a titolo di imposte regionali sulle concessioni statali di beni demaniali (oltre a sanzioni e spese);
  3. C) l’opponente, con ricorso presentato al GE, chiedeva:

- in via preliminare, l’accertamento della nullità del pignoramento, attesa la inesistenza giuridica del debitor debitoris;

- in via principale, l’accertamento della “nullità ed illegittimità, totale e/o parziale, dell’impugnato atto di pignoramento e delle cartelle esattoriali (…) ad esso presupposte” (nonché di tutti gli atti conseguenti);

- in ogni caso, l’annullamento degli atti medesimi, in quanto privi di qualsiasi efficacia.

Il ricorrente precisava:

  1. i) quanto alla prima cartella, 1) che era stato instaurato innanzi al Tribunale di Civitavecchia un giudizio volto alla rideterminazione dei canoni demaniali, conclusosi con l’effettiva rideterminazione degli importi dovuti, 2) che l’importo rideterminato era stato versato, 3) che lo stesso Tribunale aveva, sul presupposto di quanto sopra, annullato una diversa cartella relativa ad altre annualità in relazione allo stesso tipo di pretesa;
  2. ii) quanto alla seconda cartella, 1) che – successivamente alla ricezione della stessa – era stata presentata una istanza di rateizzazione, 2) che, in ragione del relativo accoglimento, il debitore aveva iniziato e continuava a pagare;
  3. D) il GE, dopo aver sospeso inaudita altera parte l’esecuzione, all’esito della comparizione delle parti, revocava la sospensione disposta e concedeva (secondo il passaggio riportato testualmente nella motivazione della pronuncia in rassegna) “termine perentorio di giorni 60 dalla data di scadenza del termine per proporre reclamo [al Collegio] ovvero dalla comunicazione della decisione del Collegio investito del reclamo […] per l’introduzione del giudizio di merito innanzi alla Commissione Tributaria competente”.

Per addivenire a tale decisione declinatoria della giurisdizione – assunta direttamente dal GE –, il Tribunale sviluppava il seguente ragionamento:

- siccome l’opponente aveva eccepito la nullità delle cartelle di pagamento poste a fondamento dell’esecuzione e la rateizzazione del credito con riferimento ad una delle due cartelle;

- siccome non è ammessa l’opposizione all’esecuzione se non per contestare l’impignorabilità dei beni (e ciò alla stregua dell’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973, anteriormente alla pronuncia Corte Cost. 31.5.2018, n. 114), e siccome nella specie andava così qualificata la contestazione relativa alla intervenuta rateizzazione del credito portato dalla seconda cartella;

- siccome, laddove l’esecuzione sia posta in essere per il recupero di crediti tributari, la deduzione della nullità del pignoramento per vizi derivati da atti prodromici, la controversia sulla opposizione appartiene alla giurisdizione della CT (e ciò in applicazione di Cass. S.U. 5.6.2017, n. 13913, espressamente richiamata dal GE);

veniva ritenuto insussistente il fumus della fondatezza dell’opposizione (di qui la revoca del provvedimento di sospensione emesso inaudita altera parte);

  1. E) come detto, il GE assegnava alle parti il termine di sessanta giorni dalla definitività del provvedimento reiettivo dell’istanza cautelare per la introduzione della causa di merito innanzi al Giudice tributario;
  2. F) il debitore, quindi, proponeva alla Commissione tributaria competente per territorio, “ricorso per la introduzione della causa di merito”;
  3. G) all’esito dell’udienza, il Giudice tributario rimetteva gli atti alla Cassazione a Sezioni Unite, perché risolvesse “definitivamente”, la questione di giurisdizione sulla controversia oggetto di causa;
  4. H) le Sezioni Unite hanno dichiarato la sussistenza della giurisdizione ordinaria in relazione alla domanda principale (svolgendo inoltre, per le ragioni che saranno esaminate, approfondite considerazioni anche in relazione alla giurisdizione sulla domanda subordinata).

La S.C., prima di regolare la giurisdizione con riferimento al caso sopra esaminato, affronta la questione relativa al regolamento di giurisdizione laddove, in caso di cumulo di domande, l’una sia proposta subordinatamente all’altra o alle altre (e si tratti di domande appartenenti alla giurisdizione di diversi plessi giurisdizionali).

In particolare: a) come opposizione formale quella veicolata dalla domanda principale; b) come opposizione di merito quella veicolata dalla domanda subordinata.

Secondo la Corte di Cassazione, il Giudice avrebbe dovuto:

- dapprima decidere sulla giurisdizione in relazione alla domanda principale (o proposta, come nel caso che qui interessa, in via preliminare), atteso che “la questione di giurisdizione sulla domanda subordinata può venire in rilievo solo quando egli abbia deciso sulla domanda pregiudiziale in modo da rendere necessario, in conformità alla richiesta di parte (…), l’esame della domanda subordinata” (c.d. scioglimento del nesso di subordinazione);

- al contrario, la pronuncia declinatoria della giurisdizione in relazione alla domanda principale non scioglie il nesso di subordinazione, e quindi non importa – di per sé – la necessità (che anzi va esclusa) di pronunciarsi sulla giurisdizione in relazione alla domanda subordinata (salva l’ipotesi – verificatasi, a dire della S.C., nel caso concreto – di violazione del nesso di subordinazione, ove il Giudice, prescindendo dalla graduazione operata dalla parte, si pronunci sulla giurisdizione sia in relazione alla domanda principale che in relazione a quella subordinata).

Ne deriva l’affermazione del seguente principio di diritto: “se il nesso di subordinazione non viene sciolto e la declinatoria della giurisdizione avviene con riferimento alla domanda principale, qualora la decisione non sia impugnata nel plesso giurisdizionale cui appartiene il giudice, ma sia riproposta davanti alla giurisdizione indicata nella pronuncia declinatoria (…), anche il potere del giudice della riassunzione di elevare conflitto di giurisdizione concerne, permanendo il nesso di subordinazione, la domanda proposta in via principale”.

Tuttavia, può accadere che il giudice, senza tener conto del nesso di subordinazione che avvince le varie domande proposte, si pronunci, in relazione alla giurisdizione, sul cumulo delle stesse.

In questa evenienza, poiché lo strumento del conflitto è diretto a determinare in modo vincolante fra le parti la giurisdizione, il potere di regolare tale questione va esercitato – da parte delle Sezioni Unite – prescindendo dal nesso di subordinazione, cioè – appunto – con riferimento al cumulo di domande.

A dire delle S.U., deve essere infatti assicurata l’esigenza “che la questione di giurisdizione sia risolta una volta per tutte sull’intera controversia”[21].

Ma anche in questo caso va rispettato il principio della domanda “e in particolare il suo amminicolo rappresentato dalla scelta della parte di subordinare la richiesta di decisione di una domanda alla previa decisione dell’altra”.

Pertanto, e sul presupposto che le domande appartengano alla giurisdizione di Giudici diversi: a) sarebbe adottata in violazione del principio della domanda la pronuncia con la quale il giudice regolatore dei conflitti, sciogliendo il nesso di subordinazione, indichi chi è il giudice munito di giurisdizione sulla domanda principale e chi il giudice munito di giurisdizione sulla domanda subordinata, rimettendo ai plessi giurisdizionali così individuati le domande di rispettiva spettanza; b) piuttosto va dichiarata la giurisdizione del Giudice che ha il potere di pronunciarsi sulla domanda principale mentre la giurisdizione sulla domanda subordinata (seppure nel rispetto delle indicazioni che la stessa S.C. deve fornire) andrà declinata in favore dell’altro plesso giurisdizionale condizionatamente alla definizione della domanda principale (che è riservata in via esclusiva al Giudice avente giurisdizione sulla medesima).

Invero, già in relazione a tali passaggi, possono essere individuate alcune criticità:

- non è azzardato ritenere che, nel caso specifico, il conflitto poteva essere risolto rimettendo tout court gli atti al GO, sul presupposto che questi avesse declinato la giurisdizione con un atto non adeguato a tale scopo (ordinanza e non sentenza);

- l’applicazione del principio sopra ricordato con riferimento allo scioglimento del nesso di subordinazione tra le domande sembra attagliarsi, specificamente, alla fase di merito della opposizione.

Deve infatti ricordarsi che il GE non può declinare la giurisdizione, poiché la fase sommaria si conclude con ordinanza (non avente di per sé carattere definitivo), mentre la giurisdizione – come detto - va regolata con sentenza.

Si pone quindi il problema se il GE – investito di un ricorso ove siano proposti promiscuamente motivi riconducibili all’archetipo delle opposizioni esecutive e motivi riconducibili alla giurisdizione del GT – possa pronunciarsi sulla sospensiva sull’assunto che sia prima facie fondata la domanda sulla quale, nella prospettiva del successivo giudizio di merito, si assume sussistere la giurisdizione del GO.

Intanto sembra necessario un vaglio, per così dire, rigoroso in relazione alla graduazione tra domande (rectius: tra motivi) come prospettata dalla parte; è necessario, cioè, che emerga inequivocamente dal ricorso la volontà della parte di proporre una domanda subordinatamente all’altra. In particolare, sembra di poter ritenere che la graduazione, per essere vincolante, debba rispondere ad un interesse della parte[22]

In secondo luogo, fermo restando quanto sopra, sulla scorta del primato della ragione più liquida, dovrebbe ammettersi l’esame prioritario della domanda (rectius: del motivo) il cui accoglimento determini l’assorbimento delle altre rectius: degli altri).

Pertanto la questione se il GE possa pronunciarsi, ai fini della sospensiva, sulla domanda subordinata, sul presupposto che questa, diversamente da quella principale, rientri nell’ambito della propria giurisdizione, va risolta – a nostro avviso – in senso affermativo.

Difatti, se si opina in senso contrario e, cioè, nel senso che il difetto di giurisdizione sulla domanda principale preclude al Giudice l’esame di quella subordinata – anche ai limitati fini della domanda sospensiva -, si giungerebbe, relativamente alla fase cautelare, a ritenere possibile il rigetto dell’istanza di sospensione sulla base del solo esame della domanda principale e, quindi, in sostanza si finirebbe con il negare al contribuente (quanto meno relativamente all’esame della domanda subordinata, sempre e solo ai fini cautelari) il più immediato presidio di tutela avverso un’esecuzione ingiusta o illegittima.

Nel caso inverso (cioè se la giurisdizione sussiste sulla domanda principale) tale soluzione dovrebbe valere a fortiori.

Sciolte le questioni preliminari, la S.C. affronta il problema del riparto di giurisdizione: ciò nondimeno, le considerazioni svolte sulla domanda subordinata valgono soltanto, per così dire, in via eventuale, cioè condizionatamente ad una pronuncia del Giudice della domanda principale che renda necessaria la pronuncia (semmai di un diverso Giudice) sulla domanda subordinata.

Con questa essenziale precisazione, nel definire il conflitto sottoposto al suo vaglio, la Cassazione pone principi che in parte si saldano al formante giurisprudenziale (è il caso dell’opposizione formale) e in parte – a noi pare – se ne discostano (è il caso dell’opposizione di merito, relativamente a determinati fatti estintivi).

Quanto al primo profilo, le S.U., nell’esaminare l’ordito normativo che disciplina la materia, danno continuità a quanto affermato dalle pronunce Cass. S.U. 5.6.2017, n. 13913 e 13916, nel senso che “in materia di esecuzione forzata tributaria, l’opposizione agli atti esecutivi riguardante l’atto di pignoramento che si assume viziato per l’omessa o invalida notificazione della cartella di pagamento (o di altri atti presupposti dal pignoramento) è ammissibile e va proposta (…) davanti al giudice tributario” risulta – secondo la pronuncia in commento – giustificato, “come risultava giustificato il processo motivazionale allora seguito”.

Fatta questa premessa, le S.U., sempre relativamente al tema dell’opposizione formale, chiariscono, “a precisazione degli insegnamenti di cui a Cass. n. 13913 del 2017”, che “l'azione davanti al giudice tributario non è (…) un'opposizione agli esecutivi secondo il modello di cui all'art. 617 cod. proc. civ., ma un giudizio ai sensi dell'art. 19, comma 3, del citato d.lgs., del quale si può dire solo che ha una funzione simile a quella del rimedio dell'art. 617”.

Si tratta di una precisazione utile ed opportuna, peraltro in linea con quanto già evidenziato da altre pronunce della Corte di Cassazione, successive agli arresti delle S.U. del 2017[23].

In conclusione, dal punto di vista dell’opposizione formale, le Sezioni Unite, per un verso, danno continuità ad un orientamento che, per quanto contestato, è da ritenersi (oggi a maggior ragione) sufficientemente solido; per altro verso, chiariscono che se il pignoramento viene contestato per vizi derivati, tale impugnazione sarà governata dalle regole proprie del processo tributario (e non da quelle dettate, per l’opposizione agli atti esecutivi, dall’art. 617 c.p.c.).

Relativamente all’opposizione all’esecuzione – prosegue la pronuncia in commento, sul presupposto che “questa ulteriore riflessione si giustifica in ragione del dovere regolare la giurisdizione anche sulle domande subordinate” - occorre procedere all’analisi:

- dell’art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992;

- della sentenza n. 114 del 2018, dichiarativa dell’illegittimità costituzionale dell’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973, nella parte in cui “non prevede che, nelle controversie che riguardano gli atti dell’esecuzione forzata tributaria successivi alla notifica della cartella di pagamento o all’avviso di cui all’art. 50 del d.P.R. n. 602 del 1973, sono ammesse le opposizioni regolate dall’art. 615 del codice di procedura civile”.

Quanto al primo punto (analisi dell’art. 2, cit.), le S.U. muovono dalla constatazione (del tutto condivisa) che: a) il titolo esecutivo dell’esecuzione c.d. esattoriale è costituito dal ruolo; b) la cartella di pagamento ha una funzione equivalente a quella che nel processo ordinario è assolta dal precetto e, in più, dalla notifica del titolo esecutivo (dacché il ruolo è atto plurale da cui va estrapolata la posizione debitoria del singolo); c) l’avviso di pagamento ex art. 50, d.p.r. n. 602 del 1957 assolve alla funzione di nuovo precetto.

Ciò posto, appare “evidente che il confine tra la giurisdizione tributaria e quella ordinaria si deve individuare considerando che, quando la legge, nell’art. 2 più volte citato, dice che restano esclusi dalla giurisdizione tributaria gli atti dell’esecuzione tributaria successivi alla notifica dei noti atti, intende dire che alla giurisdizione tributaria risulta riservata la cognizione delle questioni inerenti la pretesa tributaria non solo se una notifica valida vi sia stata, ma anche se non vi sia stata o se vi sia stata in modo inesistente o in modo nullo. Ne discende che la qualificazione che il legislatore ha fatto con l’aggettivo ‘successivi’ per individuare gli atti dell’esecuzione riservati alla cognizione del giudice ordinario deve essere letta nel senso che comprenda questi atti non solo in quanto succeduti ad una notifica della cartella o dell’intimazione effettivamente e validamente eseguite, ma anche nel senso di comprendere l’ipotesi in cui detti atti siano succeduti ad una notifica nulla o inesistente o mancata” (corsivi nostri). La conseguenza è nel senso che “la cognizione della questione della nullità, della inesistenza, della mancanza della notifica non è deducibile come ragione di impugnazione dell’atto dell’esecuzione davanti al giudice ordinario per il fatto che è questione che appartiene alla giurisdizione tributaria” (corsivi nostri).

In questa prospettiva, “nella norma dell’art. 2 (…) [già] si configurava una linea di demarcazione tra questioni inerenti alla pretesa tributaria deducibili solo davanti alla giurisdizione tributaria e quelle deducibili davanti alla giurisdizione ordinaria”.

Più in dettaglio e tenuto conto di tale previsione (ancor prima della pronuncia della Corte Costituzionale), si poteva affermare che appartenessero:

  1. A) alla giurisdizione tributaria – benché la pretesa si fosse manifestata con un atto esecutivo – le controversie involgenti:

1) profili formali “in quanto afferenti ad atti di manifestazione di essa [della pretesa tributaria, n.d.s.] come provvedimenti autoritativi ed alle regola della loro adozione come atti amministrativi, fino alla notificazione della cartella o dell’intimazione di pagamento, e ciò tanto se validamente avvenute quanto se mancanti o inesistenti”;

2) profili sostanziali, ossia “fatti costitutivi, modificativi od impeditivi della pretesa tributaria in senso sostanziale ove però manifestatisi fino alla notificazione della cartella o dell’intimazione di pagamento (…) se validamente avvenute e fino allo stesso atto esecutivo, se quella notificazione fosse mancata o fosse avvenuta in modo inesistente o invalido”;

  1. B) alla giurisdizione ordinaria:

1) le questioni inerenti alla forma dell’atto esecutivo;

2) le questioni inerenti “a fatti incidenti sulla pretesa sostanziale tributaria azionata in executivis successivi alla valida notifica della cartella di pagamento o dell’intimazione, o, è da precisare (…), successivi all’atto esecutivo che avesse assunto la funzione di mezzo di conoscenza della cartella o dell’intimazione”, purché tali fatti fossero conseguenti “ad una valida notifica della cartella o dell’intimazione, non contestate come tali (restando, come si è detto, in caso contrario attribuita alla giurisdizione tributaria la relativa cognizione)”.

Secondo le S.U., tale perimetrazione del confine tra le giurisdizioni – riconducibile, si ripete, alla “contemplazione della sola norma dell’art. 2 del d.lgs. n. 546 del 1992” - portava ad escludere che i rimedi attivabili innanzi ai diversi plessi giurisdizionali fossero in qualche misura sovrapponibili e ciò onde evitare “qualsiasi possibilità che le due giurisdizioni potessero decidere con efficacia di giudicato le medesime questioni”.

Queste conclusioni sarebbero state coerenti anche con le limitazioni poste dall’art. 57, d.p.r. n. 602 del 1973 (anteriormente alla pronuncia della Corte Costituzionale), poiché:

- era esclusa la possibilità di proporre opposizione all’esecuzione relativamente “a fatti impeditivi, modificativi o estintivi (…) che, per il tempo di verificazione e deducibilità, si fossero potuti far valere impugnando atti di manifestazione della pretesa tributaria indicati come impugnabili ove tempestivamente conosciuti e comunque se verificati prima della valida notifica della cartella o dell’intimazione”;

- era del pari esclusa la possibilità di proporre opposizione all’esecuzione anche rispetto a quei fatti la cui conoscenza si fosse verificata con la notifica del pignoramento “in ragione della nullità, mancanza o inesistenza della notifica di quegli atti preesecutivi, atteso che veniva recuperata la tutela impugnatoria tributaria contro la cartella o l’intimazione”.

In definitiva, “la proclamazione dell’art. 57 si sarebbe potuta intendere come relativa alla sola preclusione del rimedio dell’opposizione ex art. 615 per contestare la pretesa contenuta nel titolo esecutivo e manifestata con la cartella o l’intimazione validamente notificata oppure, nel caso di mancanza, inesistenza o nullità della loro notificazione, con il primo atto esecutivo, in quanto tali contestazioni erano e sono riservate alla giurisdizione tributaria”.

Tuttavia, la impossibilità di una simile lettura dell’art. 57 cit. “è stata condivisa dalla Corte Costituzionale con la recente sentenza n. 114 del 2018”.

Da tale – ancorché rapido – passaggio (riguardato alla luce della precedente disamina dell’art. 2 cit.), sembra di comprendere:

- che l’art. 2 cit., letto in combinato disposto con l’art. 57 cit., poteva già essere interpretato nel senso che, laddove venisse in rilievo la notifica di atti riservati alla giurisdizione del GT, i fatti estintivi dedotti in sede di opposizione all’esecuzione maturati antecedentemente a tale notifica o rispetto ai quali comunque rilevasse l’esame di tale profilo (benché in via recuperatoria in sede di impugnazione del pignoramento), erano devoluti alla giurisdizione tributaria;

- che, ciò nondimeno, una simile interpretazione, pur possibile, si poneva al di fuori del perimetro semantico delle disposizioni richiamate, cosicché si è reso necessario l’intervento manipolativo della Consulta in relazione all’art. 57 cit. (quantunque in un passaggio, sul quale si tornerà, la sentenza sembri additare l’intervento della Corte Costituzionale come diretto ad emendare una lacuna solo supposta e quindi colmabile in via interpretativa).

L’esame della portata della pronuncia della Corte Costituzionale, nel segno (quanto meno a livello di enunciazioni di principio) della continuità con la stessa, rappresenta, pertanto, un altro fondamentale tassello del percorso motivazionale.

Le Sezioni Unite partono proprio dalla esemplificazione compiuta dalla Corte Costituzionale allo scopo di circoscrivere l’ambito entro cui è ammissibile l’opposizione ex art. 615 c.p.c. anche relativamente all’esecuzione intrapresa per il recupero di crediti tributari per evidenziare che “è (…) alla luce della motivazione enunciata a suo sostegno che occorre intendere le implicazioni applicative del dispositivo”.

Più precisamente, la individuazione di tali implicazioni deve avvenire tenendo conto di quello che – secondo la S.C. – è l’architrave concettuale su cui fonda la pronuncia n. 114 del 2018 e cioè che va esclusa, in relazione a fatti estintivi della pretesa deducibili innanzi al GT, una tutela recuperatoria innanzi al GO, sia pure sotto l’egida della - ora ammessa - opposizione all’esecuzione.  

Pertanto, possono essere dedotti (correttamente) in tale sede quei fatti estintivi o altrimenti incidenti sulla pretesa “che si verifichino in una situazione di mancanza, inesistenza o nullità della notifica della cartella e, dunque, solo a seguito del compimento di un atto esecutivo, allorquando, però, il contribuente per dedurre tali fatti non abbia bisogno, al fine di dimostrarne la verificazione, di sostenere che essa dipenda [d]alla mancata notificazione della cartella, dalla inesistenza della sua notificazione o dalla nullità della sua notificazione pur avvenuta” (corsivi nostri).

Altrimenti detto, il fatto estintivo deducibile in sede di opposizione all’esecuzione deve rilevare di per sé, cioè a prescindere dalla necessità di un esame (pare di capire: purchessia, cioè anche a titolo incidentale) dei profili afferenti alla notifica della cartella e (se prevista) dell’intimazione di pagamento.

La concretizzazione di tale direttiva è agevole (ed effettivamente in linea con i dicta della Corte Costituzionale) quando si tratti di fatti estintivi quali il pagamento, il venir meno della pretesa tributaria per fatto sopravvenuto o (come era accaduto nel caso rimesso all’esame della Consulta) il manifestarsi di una causa legale di temporanea improseguibilità dell’esecuzione.

In questo caso dunque è semplice schematizzare:

- se il fatto estintivo è venuto in rilievo prima della notifica della cartella, dello stesso deve occuparsi il GT;

- se il fatto estintivo è venuto in rilievo dopo la notifica della cartella, dello stesso deve occuparsi il GO, poiché – senza dubbio – nei casi esemplificati la relativa deduzione prescinde del tutto dall’esame dei profili concernenti la notifica della cartella.

L’operazione interpretativa di cui si tratta diventa alquanto più complessa (e, nei risultati, porta – a noi pare – ad un esito diverso da quello indicato dalla Corte Costituzionale) allorché, per eccepire il fatto estintivo, il debitore debba in qualche modo assumere come rilevante la mancanza, l’inesistenza o la nullità della notifica della cartella di pagamento.

L’esempio paradigmatico è (come facilmente intuibile) quello della prescrizione.

Proprio riguardo a tale aspetto, le Sezioni Unite precisano che: “se essa [la prescrizione, n.d.s.] si assume verificata perché la notifica della cartella o dell’intimazione mancò, fu nulla o fu eseguita in modo esistente e, quindi, non si poté verificare un effetto interruttivo del corso della prescrizione, il preteso fatto estintivo ‘prescrizione’ suppone, per essere apprezzato, l’accertamento di detti vizi della notifica e, quindi, si risolve in una censura il cui esame risulta riservato alla giurisdizione tributaria tramite l’impugnazione della cartella o dell’intimazione, in quanto conosciute per il tramite ed in forza dell’atto esecutivo che ne rivela l’esistenza”.

In questa evenienza, la conseguenza è drastica: l’opposizione ai sensi dell’art. 615 c.p.c. non è data.

A noi sembra, come anticipato, che sotto tale aspetto, malgrado le enunciazioni di principio, vi sia una non irrilevante deviazione dalle indicazioni della Corte Costituzionale, che porta al restringimento dell’area entro cui – proprio per effetto della sentenza manipolativa più volte citata – si era ritenuta ammissibile l’opposizione all’esecuzione.

In ragione della esigenza di stabilire la suddetta simmetria complementare, quando la prescrizione sia maturata in un momento successivo alla notifica della cartella, e considerato che tale momento costituisce lo spartiacque tra le giurisdizioni, il debitore deve pur sempre disporre di un rimedio che, a noi pare, non può che esser quello dell’opposizione all’esecuzione.

E ciò a prescindere dalla circostanza che, per far valere la prescrizione, il debitore debba assumere – pur senza richiedere alcun accertamento con efficacia di giudicato sul punto – che la notifica della cartella non vi fu, o fu fatta in modo inesistente o altrimenti viziato.

In tal senso depone, a nostro avviso, una lettura dell’art. 2 cit. per così dire funzionalizzata al tipo di tutela invocato: in sostanza, se si chiede l’accertamento negativo del diritto di procedere in via esecutiva, la domanda (a prescindere dalla circostanza che nell’articolazione dei motivi possa rilevare incidenter tantum – come nel caso della prescrizione – la mancanza della notifica o la sua inesistenza o nullità) non può che essere qualificata come opposizione all’esecuzione e, quindi, in ragione dei limiti interni alla giurisdizione tributaria, della stessa non potrebbe comunque conoscere il GT, sfornito, tra l’altro, del potere di sospendere l’esecuzione, che compete in via esclusiva al GE, in ragione di quanto previsto dall’art. 60, d.p.r. n. 602 del 1973.

Ad opinare diversamente, la pronuncia della Corte Costituzionale (come pure ventilato in un passaggio della motivazione) non sarebbe stata, per così dire, imprescindibile, potendo ritenersi sufficiente la tutela recuperatoria (attraverso l’impugnazione del pignoramento) innanzi al GT (come ricavata dall’interpretazione dell’art. 2 cit.).

Ed invece la Corte Costituzionale è intervenuta nel senso prima chiarito perché l’azione che non era enucleabile dal sistema era proprio l’opposizione all’esecuzione (incidente, in via interinale, sulla sospensione dell’esecuzione stessa) e non l’impugnazione, innanzi alle Commissioni tributarie, dell’atto esecutivo per motivi sostanziali afferenti alla pretesa sottostante.

Al contrario, le Sezioni Unite sembrano pervenire ad una diversa (e più angusta) perimetrazione dell’incidenza applicativa dei dicta della Corte Costituzionale, giungendo ad affermare: che “la sentenza della Corte Costituzionale ha emendato una carenza dell’ordinamento che forse sarebbe stata solo supposta e, dunque, superabile in via esegetica e non v’è che da prendere atto della chiarezza che comunque si è voluta fare”; che, quindi, “si deve rilevare che l’emenda ha realizzato un risultato del tutto identico alla ricostruzione che sopra si è fatta del significato dell’art. 2, d.lgs. n. 546 del 1992 e delle implicazioni al lume di esso del sistema degli artt. 49 e ss. del d.p.r. n. 602 del 1973”.

Ciò dimostra, a fortiori, quanto sopra ipotizzato e cioè che la continuità con la giurisprudenza costituzionale sia, per quanto concerne l’opposizione all’esecuzione, più predicata che praticata.

Difatti, diversamente da quanto ritenuto anche dalla giurisprudenza successiva alla pronuncia n. 114 del 2018, la prescrizione non potrebbe essere eccepita come fatto estintivo innanzi al GE nei numerosi casi in cui, per formulare la relativa censura, l’opponente debba argomentare, al fine di trarre la conclusione che la prescrizione sia effettivamente maturata, che non vi sia stato medio tempore alcun fatto interruttivo (i.e. che sia mancata o sia stata viziata la notifica della cartella o dell’avviso di mora).

Tale soluzione, oltre ad apparire disallineata rispetto alla giurisprudenza pregressa (e in primis a quella costituzionale), è viepiù problematica se si considera:

1) che l’accertamento in ordine alla circostanza che una notifica sia mancata o sia stata fatta in modo inesistente o viziato può esser condotto dal Giudice anche incidenter tantum.

Sono le stesse Sezioni Unite, in un passaggio ricordato supra, a evidenziare che “la conclamata esistenza di due giurisdizioni con un confine individuato con riferimento ad un certo momento di vita della pretesa tributaria, sebbene variabile in ragione della realizzazione o meno in modo valido della notifica della cartella o dell’intimazione di pagamento, esclude qualsiasi possibilità che le due giurisdizioni potessero decidere con efficacia di giudicato le medesime questioni” (corsivi nostri). 

Proprio questa premessa (che appare poi disattesa nel successivo sviluppo della motivazione) avrebbe consentito di ritenere non precluso al GO l’accertamento della ritualità della notifica, laddove (come nel caso della prescrizione) lo stesso sia effettuato senza efficacia di giudicato;

2) che la circostanza che la notifica sia avvenuta o meno (ai fini della prescrizione) ben può trovare ingresso nel processo a seguito delle difese svolte dall’opposto.

Si immagini il caso in cui il ricorrente si limiti a dedurre genericamente la prescrizione e l’opposto alleghi la intervenuta notifica della cartella come fatto interruttivo della prescrizione.

In questo caso, evidentemente, si darebbe la stura ad una asimmetria tra due vicende processuali vertenti sul medesimo oggetto, solo in considerazione della circostanza che un determinato fatto è stato dedotto da una parte piuttosto che da un’altra.

 

  1. Gli sviluppi successivi: analisi di Cass. S.U. 23.2.2021, nn. 4845 e 4846

Sulla materia in esame vanno segnalate due recenti sentenze delle Sezioni Unite (“gemelle” nell’impostazione) che, nel dare seguito alle coordinate indicate dall’arresto della scorsa primavera (e quindi per la parte relativa ai vizi riflessi a quelli precedenti, prima esaminati), si caratterizzano – se così può dirsi – per una apprezzabile semplificazione della relativa traiettoria argomentativa.

I casi portati all’attenzione delle S.U. – già oggetto di ordinanze interlocutorie[24] – sono, pur non riguardando il tema (che resta controverso) della prescrizione, di particolare interesse in quanto relativi a ricorsi contenenti una pluralità di domande apparenti alla giurisdizione di diversi Giudici.

In specie, restringendo il campo all’analisi dei passaggi specificamente concernenti il riparto di giurisdizione, le censure sollevate dal debitore riguardavano: a) vizi di notifica del pignoramento; b) mancata motivazione (anche sotto il profilo dell’addebito di interessi e della indicazione dei servizi resi e dei relativi costi) e carenza di altri elementi contenutistici del pignoramento; c) inesistenza del debito e non corretta identificazione del debitore; d) mancata notifica degli atti presupposti; e) mancata indicazione dei dati relativi all’avvenuta notifica al terzo pignorato; f) violazione dell’art. 46, d.p.r. n. 602 del 1973; g) violazione dell’art. 7, l. n. 212 del 2000 (motivi, gli ultimi due, addotti solo in modo generico).

La Corte, non stimando come ostativa la mancata prospettazione di un preciso ordine di trattazione delle domande, ha ritenuto evidente che le stesse fossero poste “non in rapporto di equiordinazione, se non altro da un punto di vista logico, perché in via preliminare e quindi principale deve ritenersi dispiegata quella sui vizi formali del pignoramento (…)”.

In altri termini, secondo la S.C., così deve essere inteso l’ordine dei motivi come sopra riportati, atteso che, dall’accoglimento di quelli relativi a “vizi propri” del pignoramento, conseguirebbe l’assorbimento delle altre censure [almeno relativamente ai punti c) e d)]: ciò in quanto “non vi sarebbe più alcuna controversia sul merito utilmente deducibile avverso quel pignoramento”.

Si tratta di una puntualizzazione rilevante, perché, quando la parte non abbia proceduto alla graduazione delle domande, entro i suddetti limiti, può ritenersi che l’accoglimento delle censure relative all’atto di pignoramento in quanto tale, devolute alla giurisdizione del GO, renda superfluo l’esame delle censure relative ai vizi derivati ed al merito della pretesa tributaria (di massima spettanti al GT).

Varie sembrano le conseguenze di rilievo di tale principio: 1) di fronte alla possibile fondatezza del motivo relativo ai vizi propri del pignoramento il GE (investito della fase sommaria dell’opposizione ex art. 617 c.p.c.) dovrà sospendere l’esecuzione ed assegnare i termini per il giudizio di merito, senza occuparsi (neppure ai limitati fini della domanda cautelare) delle c.d. domande subordinate); 3) al contrario, ove non ravvisi la possibile fondatezza della domanda principale (relativa ai vizi propri dell’atto di pignoramento), il GE dovrà rigettare l’istanza di sospensione, anche sul presupposto che, sulle domande c.d. subordinate, il GO è sfornito di giurisdizione, ed assegnare i termini per il giudizio di merito all’esito del quale sarà dichiarato, appunto, il difetto di giurisdizione; 4) il giudizio innanzi alla CT avrà luogo solo laddove si renda necessario lo scrutinio delle domande c.d. subordinate (rendendo non meramente teorica la regolazione della giurisdizione in ordine a tali domande[25]) e, quindi, nel caso specifico, soltanto in caso di reiezione dei motivi relativi a vizi propri dell’atto di pignoramento.

Rispetto a questo tipo di casistica (tutt’altro che infrequente) il contributo delle recenti sentenza “gemelle” delle Sezioni Unite è, come si anticipava, senz’altro di segno chiarificatore.

Restano, per converso, dubbi relativamente ai seguenti profili: a) se la parte qualifichi esplicitamente come “preliminare” i motivi relativi al merito della pretesa o ai c.d., vizi derivati del pignoramento (nel caso deciso dalle S.U., come detto, la parte non si era peritata in tal senso, lasciando quindi al Giudice l’incombenza di individuare l’ordine logico di priorità delle questioni sotto un profilo logico-giuridico); b) se in questi casi il GE possa – pur tuttavia – sospendere l’esecuzione ove ravvisi la possibile fondatezza di un motivo che, per quanto presentato in via subordinata, rientri nella giurisdizione del GO.

Sul primo punto deve propendersi per la soluzione secondo cui la graduazione offerta dalla parte, se rispondente ad un suo apprezzabile interesse, sia vincolante per il Giudice[26]: in mancanza di tale interesse, l’ordine di priorità delle questioni dovrà essere stabilito tenuto conto di quanto sopra evidenziato e, quindi, di massima, ritenendo preliminari le questioni relative ai “vizi propri” dell’atto di pignoramento.

Relativamente al secondo punto, come sopra anticipato, sembra preferibile la soluzione affermativa, atteso che il discorso relativo allo scioglimento del vincolo di subordinazione concerne i giudizi di merito e non invece la fase cautelare, che non può concludersi con una pronuncia declinatoria della giurisdizione.

Infine, resta ineluttabilmente incerto il confine tra le giurisdizioni laddove (a prescindere dal profilo problematico della graduazione) sia dedotta l’intervenuta prescrizione della pretesa.

Le Sezioni Unite, nella pronuncia commentata in questo paragrafo, non erano investite di tale questione e, quindi, in relazione ad essa continua a registrarsi il contrasto sopra evidenziato tra la soluzione offerta (pur in un settore specifico, ma con argomentazioni che a noi paiono di respiro generale) da Cass. S.U. 24.12.2019, n. 34447 e quella offerta (pur se non rilevava nel caso di specie) da Cass. S.U. 14.4.2020, n. 7822. 

 

[1]  Sulla c.d. esecuzione esattoriale è imprescindibile il riferimento a: Costantino, Le espropriazioni forzate speciali. Lineamenti generali, Milano, 1984; Glendi, Natura giuridica dell’esecuzione forzata tributaria, in Dir. Prat. Trib., 2992, I, 2240; Basilavecchia, Riscossione delle imposte, in Enc. Dir., Milano, 1989, XL, 1179; Odoardi, Esecuzione forzata tributaria, in Enc. Treccani – Diritto online, in www.treccani.it; per una sintesi del dibattito, sia consentito il rinvio al mio Pignoramento esattoriale, in De Stefano-Giordano (a cura di), Il pignoramento nel suo aspetto pratico, Milano, 2020, 785 e ss. e ivi ulteriori riferimenti.

[2]  Tra le tante v. Cass. S.U. 7.7.2014, n. 15425; Cass. S.U. 31.7.2017, n. 18879.

[3]  in questo senso v. Cass. S.U. 9.7.2014, nn. 15590 a 15593, sul fermo ex art. 86, d.p.r. n. 602 del 1973, nonché Cass. S.U. 18.9.2014, nn. 19667 – 19668 sulla ipoteca ex art. 77, d.p.r. n. 602 del 1973; Cass., S.U. 10.8.2005, n. 16776, Id., 27.3.2007, n. 7388, Id., 6.2.2009, n. 2870, Id., 16.2.2009, n. 3698; Id., 23.4.2009, n. 9669, Id., 18.2.2014, n.3774, tutte in materia di impugnazione dei c.d. dinieghi di autotutela innanzi al GT.

[4] Cass. S.U. 5.7.2011, n. 14667, relativa invero ad una vicenda ove veniva in rilievo una opposizione all’esecuzione promossa a fronte di un pignoramento posto in essere per mancato pagamento della tassa automobilistica ed ove oggetto del giudizio fu ritenuta “la fondatezza del titolo esecutivo, non rilevando la formale qualificazione dell’atto come ‘atto dell’esecuzione’ del predetto pignoramento”; v. anche Cass. 6.12.2016, n. 24915.

[5] Cass. S.U. 29.4.2015, n. 8618; Cass. 27.11.2015, n. 24235; Cass. 7.5.2015, n. 9246.

[6] Cass. S.U. 5.6.2017, nn. 13913 e 13916.

[7] Cfr. in particolare Glendi, Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione “stravolgono” i confini tra giurisdizione tributaria e giurisdizione ordinaria sul versante dell’esecuzione forzata, in Gazz. trib. – Riv. Giur. Trib., 2017, 10, 762 e ss.; Glendi, Disorientamenti giurisprudenziali al vertice sull’opposizione agli atti esecutivi, in Corr. giur., 2018, 5, 677 e ss.

[8] In termini con le pronunce del 2017, si v., oltre alle pronunce che saranno menzionate appresso: Cass. S.U. 23.10.2018, n. 24965; Cass. 23.3.2018, n. 7341/o.; Cass. 4.4.2018, n. 11481; Cass. 4.4.2018, n. 8319/o.; Cass. 22.5.2018, n. 12608/o.; Cass. 22.5.2018, n. 12612/o.; Cass. 25.5.2018, n. 13123; Cass. 19.10.2018, n. 26378/o.; Cass. 28.11.2018, n. 30756; Cass. 30.11.2018, n. 31035/o.

[9] Cass. 11.10.2018, n. 25170, su cui sia consentito rinviare al mio commento in questa Rivista.

[10] Sulla pronuncia cfr. Longo, La Corte Costituzionale ridisegna il confine tra ricorso al giudice tributario e opposizione all’esecuzione, in Giusto proc. civ., 2018, 1065, nonché Esposito, La Corte costituzionale interviene sul riparto di giurisdizione tra giudice speciale tributario e giudice ordinario nei giudizi di opposizione all'esecuzione per eventi sopravvenuti rispetto alla formazione del titolo esecutivo, in Giur. Cost., 2018, 1967.

[11] Glendi, Abolizione dell’avviso di mora: si torna al solve et repete, in Corriere trib., 1999, 2833.

[12] Longo, La Corte Costituzionale, cit.; Guidara, Esecuzione forzata tributaria – Il discutibile ampliamento dell’opposizione all’esecuzione in materia tributaria conseguente all’intervento della Corte Costituzionale, in Giur. It., 2018, 12, 2661

[13] Cass. S.U., 16.12.2020, n. 28709.

[14] Cass. 27.2.2017, n. 4959.

[15] Cass. 27.9.2018, n. 23260; in termini v. anche Cass. 31.1.2019, n. 2878; rileva però notare che, in un passaggio della ricordata pronuncia delle S.U., spec. par. 22, si precisa che “il coobbligato beneficiato, inoltre, non decade dal diritto di far valere il beneficio, sicché se non lo fa valere impugnando la cartella, lo potrà fare contro l’eventuale intimazione successiva e, in mancanza, impugnando il pignoramento, ma stavolta dinanzi al giudice dell’esecuzione e ciò perché la natura sussidiaria della propria obbligazione resta tale anche se non la si fa valere immediatamente”

[16] di recente, v. Cass. 24.1.2019, n. 1996; ma v. già Cass. 29.7.2016, n. 15966; Cass. 3.1.2014, n. 49; Cass. 17.12.2013, n. 28146; Cass. 16.1.2009, n. 1040.

[17] Trib. Napoli Nord, 10.7.2018; in termini v. anche Trib. Catania, 9.2.2019; da ultimo v. anche Trib. Napoli Nord, ord. coll., 22.3.2019.

[18] Cass. 7.5.2019, n. 11900.

[19] In aperto dissenso con la decisione delle Sezioni Unite, sul rilievo della portata settoriale delle argomentazioni ivi svolte, si v. Comm. Trib. Reg. Campania, 19.2.2020.

[20] Sulla quale v. in senso critico Glendi, Spigolature (minimaliste) attorno ad una (monumentale) ordinanza delle Sezioni Unite (in tema di giurisdizione ed opposizioni esecutive in materia tributaria), in Dir. e prat. trib., 2020, 5, 2159, nonché in Corr. giur., 2020, 7, 932. In specie, a dire dell’illustre A., “non si può non restare (quasi) affascinati dalla straordinaria abilità che [vi] si mostra nell’interpretare (?) il dato normativo riducendolo a quanto gli si vuole (pre)concettualmente far dire”; ciò vale sia per il profilo relativo all’intendimento dell’art. 19, d.l.gs n. 546 del 1992 come norma sulla giurisdizione (“ma dove sta mai scritto nell’art. 19 del d.lgs. 546/1992 che l’atto di pignoramento è atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnabilità innanzi alle commissioni tributarie?”), che per quello relativo all’intendimento dell’atto di pignoramento come “atto notificato” ai sensi dell’art. 19, cit., all’ultimo comma, “a fronte del quale degli ‘atti adottati precedentemente’, ove ne manchi, sia inesistente o nulla la notificazione, è consentita l’impugnazione unitamente a quest’ultimo[?]”; sempre in senso critico, v. Basilavecchia, Buttus, Fransoni, Guidara, Odoardi, Riscossione – Esecuzione forzata e riparto di giurisdizione nel pensiero delle Sezioni Unite della Suprema Corte di Cassazione, in Rass. trib., 2020, 3, 821; in senso adesivo, pur sottolineando che “con la più nobile intenzione di chiarire ulteriormente quanto affermato dalla Corte costituzionale, di fatto, i Giudici delle Sezioni Unite emettono una ordinanza fiume che risulta di difficile lettura”, v. Bambino, Ancora in tema di riparto di giurisdizione tra giudice tributario e ordinario: una questione ormai (ir)risolta, sempre in Dir. e prat. trib., 2020, 5, 2159. Sulla pronuncia, sia inoltre consentito rinviare al mio Le Sezioni Unite si pronunciano sul riparto di giurisdizione tra Giudice ordinario e Commissioni tributarie in tema di esecuzione esattoriale (a margine di Cass. S.U., 14.4.2020, n. 7822), in www.inexecutivis.it, da cui sono ripresi alcuni passaggi del testo.

[21] Nei medesimi termini si è orientata anche la giurisprudenza successiva delle S.U.: Cass. S.U. 30.7.2020, n. 16458; Cass. S.U. 20.11.2020, n. 26495; Cass. S.U. 29.1.2021, n. 2139.

[22] Cfr. al riguardo Cass. S.U. 12.5.2017, n. 11799, spec. par. 9.3.3.2.

[23] Cfr. già Cass. 20.4.2018, n. 9833/o.

[24] Cass. S.U. 30.1.2020, nn. 2087 e 2088.

[25] La Corte precisa, opportunamente, che “la qui dichiarata giurisdizione del giudice tributario verrà in rilievo per il solo caso in cui non siano accolte tali domande principali o sia comunque sciolto dal giudice ordinario – indicato come munito di giurisdizione sulle prime – il vincolo di subordinazione”.

[26] Sull’ordine di trattazione di questioni è rilevante il recente contributo di Fanelli, L’ordine delle questioni di rito nel processo civile di primo grado, Pisa, 2020.